Tener una vivienda en otro país, desarrollar negocios en el extranjero o disponer de un certificado de residencia fiscal extranjero, no impide necesariamente que Hacienda pueda considerar a una persona residente fiscal en España.
La cuestión puede adquirir especial gravedad cuando el contribuyente ha tributado como no residente —o no ha presentado IRPF en España— y la Agencia Tributaria sostiene posteriormente que debía haber tributado aquí por toda su renta mundial.
Si las cantidades dejadas de ingresar son elevadas y Hacienda aprecia una conducta deliberadamente dirigida a evitar la tributación, la controversia sobre la residencia fiscal puede terminar en un procedimiento por delito de fraude fiscal.
¿CUÁNDO SOY RESIDENTE FISCAL EN ESPAÑA?
Con carácter general, el artículo 9 de la Ley del IRPF considera residente fiscal en España a una persona cuando concurra cualquiera de estas circunstancias:
- Permanecer más de 183 días durante el año natural en España.
Para realizar este cálculo pueden computarse también las ausencias esporádicas, salvo que se acredite la residencia fiscal en otro país.
- Que se encuentre en España el núcleo principal o la base de sus actividades o intereses económicos, directa o indirectamente.
Además, existe una presunción, que admite prueba en contrario, cuando residen habitualmente en España el cónyuge no separado legalmente y los hijos menores dependientes.
Por tanto, no basta con contar días. En determinados casos también habrá que analizar dónde se encuentran realmente los negocios, inversiones, patrimonio y principales intereses económicos del contribuyente.
El Tribunal Supremo ha señalado que el análisis de los intereses económicos debe realizarse valorando conjuntamente las actividades, las fuentes de renta, el patrimonio mobiliario e inmobiliario, el lugar desde el que se administra y cualquier otro vínculo económico relevante.
¿QUÉ OCURRE SI DOS PAÍSES ME CONSIDERAN RESIDENTE FISCAL?
Aquí entran en juego los Convenios para evitar la Doble Imposición suscritos por España con terceros países.
Es posible que, aplicando sus respectivas legislaciones internas, España y otro país consideren simultáneamente residente fiscal a la misma persona. En esos casos no debe resolverse el conflicto aplicando únicamente la legislación española. Hay que acudir al Convenio correspondiente y aplicar sus denominadas reglas de desempate.
La Sala Tercera del Tribunal Supremo ha destacado precisamente que España no puede resolver unilateralmente un auténtico conflicto de residencia ignorando las reglas contenidas en el Convenio de Doble Imposición aplicable.
¿QUÉ VALOR TIENE UN CERTIFICADO DE RESIDENCIA FISCAL DE OTRO PAÍS?
Mucho, pero no siempre es definitivo.
La jurisprudencia de la Sala Tercera había establecido que cuando existe un Convenio de Doble Imposición, debe presumirse la validez del certificado de residencia fiscal expedido por la autoridad competente del otro Estado y no puede simplemente ser ignorado por la Administración española.
Pero la Sala Segunda del Tribunal Supremo ha introducido recientemente una precisión fundamental: el certificado extranjero no constituye una prueba absoluta e intocable de la residencia fiscal. Su eficacia puede quedar desvirtuada cuando exista prueba suficiente que demuestre que la realidad era distinta.
¿QUÉ OCURRE SI HACIENDA CONSIDERA QUE ERA RESIDENTE EN ESPAÑA Y NO PRESENTÉ IRPF AQUÍ?
La consecuencia puede ser muy relevante.
Una persona residente fiscal en España queda sometida, con carácter general, al IRPF por su renta mundial. Es decir, no solamente por las rentas obtenidas en España, sino también por las obtenidas en el extranjero, sin perjuicio de los mecanismos establecidos para evitar la doble imposición.
Por tanto, si una persona tributó como no residente o dejó de declarar en España porque entendía que residía fiscalmente en otro país, y Hacienda concluye posteriormente que era residente en nuestro país, puede regularizar varios ejercicios y exigir las cuotas correspondientes.
El riesgo penal aparece cuando se aprecia una actuación deliberada de defraudar a la Hacienda Pública española, y la cuota dejada de ingresar supera los 120.000€. Es decir, cuando el contribuyente sabía que residía fiscalmente en España y creó una apariencia de residencia extranjera para evitar pagar impuestos aquí.
¿QUÉ DEBE REVISARSE CUANDO HACIENDA CUESTIONA LA RESIDENCIA FISCAL?
En este tipo de procedimientos resulta especialmente importante reconstruir cada ejercicio de forma individual y analizar:
- los días de presencia efectiva en cada país;
- las ausencias y desplazamientos;
- las viviendas disponibles;
- la residencia del cónyuge y los hijos, si los hubiere;
- la localización de negocios e inversiones;
- la procedencia de las principales rentas;
- el lugar desde el que se administra el patrimonio;
- los certificados de residencia fiscal disponibles;
- el Convenio de Doble Imposición aplicable;
- y la documentación que permita acreditar cuál era la realidad de la residencia.
Cuando además la posible cuota dejada de ingresar supera los 120.000 euros por ejercicio, el análisis debe realizarse teniendo presente desde el principio el posible riesgo penal.
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Los delitos de fraude fiscal presentan una alta complejidad técnica que requiere de un análisis riguroso del caso para valorar, entre otras cosas, si el contribuyente era residente fiscal en España o en otro país.
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Preguntas frecuentes sobre residencia fiscal y delito de fraude fiscal
¿Soy residente fiscal en España si paso más de 183 días al año aquí?
Con carácter general, sí. Permanecer más de 183 días durante el año natural en España es uno de los criterios establecidos por el artículo 9 de la Ley del IRPF para considerar a una persona residente fiscal española.
¿Puedo ser residente fiscal en España aunque pase menos de 183 días?
Sí. También puede existir residencia fiscal española cuando esté en España el núcleo principal o la base de las actividades o intereses económicos del contribuyente.
¿Un certificado de residencia fiscal extranjero impide que Hacienda me considere residente en España?
No necesariamente. El certificado tiene una gran relevancia y, especialmente cuando está expedido a efectos de un Convenio de Doble Imposición, su validez debe ser respetada inicialmente. Sin embargo, esa presunción puede quedar desvirtuada mediante prueba suficiente en un procedimiento penal.
¿Qué sucede si España y otro país me consideran residente fiscal al mismo tiempo?
Debe analizarse el Convenio para evitar la Doble Imposición existente entre ambos países y aplicar sus reglas de desempate. No basta con aplicar exclusivamente la legislación interna española.
¿Si Hacienda dice que debía tributar en España existe automáticamente delito fiscal?
No. La regularización tributaria no equivale a delito. Para que exista delito contra la Hacienda Pública deben concurrir los requisitos del artículo 305 del Código Penal, incluida una conducta dolosa de defraudación y, con carácter general, una cuota defraudada superior a 120.000 euros.
¿Qué ocurre si no declaré en España porque creía que era residente de otro país?
Habrá que analizar las circunstancias concretas. Una controversia real sobre la residencia fiscal no equivale por sí sola a una conducta delictiva. En el ámbito penal será especialmente relevante determinar si existió intención de defraudar o si el contribuyente actuó entendiendo razonablemente que su residencia fiscal estaba en otro Estado.
¿Qué pruebas son importantes para demostrar dónde residía realmente?
Entre otras, pueden resultar relevantes los desplazamientos y días de presencia, viviendas disponibles, consumos, relaciones familiares, actividad empresarial, cuentas bancarias, inversiones, lugar de gestión del patrimonio y certificados emitidos por las autoridades fiscales extranjeras. La valoración debe realizarse conjuntamente y ejercicio por ejercicio.
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